中共中央、国务院连续发布的几个关于深化国企改革的政策文件都集中体现了8个字：深化改革、国企改制。全民所有制企业尤其是央企集团层面的公司制改制（改制为有限责任公司或者股份有限公司）将是这几年经济领域的重头戏。在企业改制特别是全民所有制企业改制的过程中，必然将进行资产评估，且肯定是资产大幅增值，而改制中资产评估增值又不可避免的涉及企业所得税问题。

为了有效解决企业改制纳税难题，进一步发挥税收对国企改革的推动作用，国家税务总局近日出台了《关于全民所有制企业公司制改制企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2017年第34号），就全民所有制企业在公司制改制中评估增值的资产所涉及的企业所得税处理问题，作出了给予递延纳税待遇的新规定：全民所有制企业改制为国有独资公司或者国有全资子公司，改制中资产评估增值不计入应纳税所得额；资产的计税基础按其原有计税基础确定；资产增值部分的折旧或者摊销不得在税前扣除。

适用情形有严格的限制规定

34号公告的规定仅适用于由一个全民所有制企业整体改制为一个公司（国有独资公司或者国有全资子公司）这种“企业发生其他法律形式简单改变”的情形。

所谓“企业法律形式改变”，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，不包括债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等重组情形。而所称“企业发生其他法律形式简单改变”，是指企业除了由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中国境外（包括港澳台地区）这几种情形以外的，企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变。简单的讲，“企业发生其他法律形式简单改变”就是指，居民企业的注册名称、住所以及企业组织形式等发生简单改变后仍作为中国境内登记注册的居民企业存续的情形。

现行税收政策规定，企业发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记，除另有规定外，有关企业所得税纳税事项（包括亏损结转、税收优惠等权益和义务）由变更后企业承继，但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。

鉴于全民所有制企业改制为国有独资公司或者国有全资子公司，改制前后股东没有变化，财产权属没有变化，都是100%国家所有，满足法律形式的简单改变，属于由一个全民所有制企业整体改制为一个公司的情形，因此适用34号公告的前述规定。如改制为国有控股公司等其他情形的，则不适用34号公告的规定。

秉承计算基础相衔接的原则

一、此前，《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）曾规定，对于企业“不改变资产所有权属”而处置资产这类情形，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。

由于全民所有制企业改制为国有独资公司或者国有全资子公司的改制前后，其资产权属未发生变化，也没有发生实际交易，因此，34号公告明确规定资产评估增值不计入当期所得，这样可以有效减轻改制企业的负担。

二、企业的各项资产，以历史成本（指企业取得该项资产时实际发生的支出）为计税基础。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。企业在重组过程中，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。这是我国企业所得税对于各类资产计税基础的原则性规定。此文，符合税法规定的折旧允许在应纳税所得额中扣除。

资产的计税基础，即涉及持有期间的折旧扣除，又涉及今后转让处置资产乃至清算时的资产原值的确认等问题。鉴于34号公告已明确，对于全民所有制企业改制为国有独资公司或者国有全资子公司的，其改制时资产评估的增值部分给予递延纳税待遇，资产评估增值不计入当期所得，为此，34号公告继而规定，改制后评估增值的资产，其计税基础应与原有计税基础保持一致，其资产增值部分对应的折旧或者摊销也不得在税前扣除。

时间效力以及后续管理规定

如前所述，全民所有制企业尤其是央企的公司制改制是这几年经济领域的重头戏，为此，34号公告的相关政策，适用于2017年度及以后年度企业所得税汇算清缴。且，此前发生的全民所有制企业公司制改制，尚未进行企业所得税处理的，可依照34号公告执行。

由于依据34号公告进行企业所得税处理，会产生一定的税会差异，为了保证税务机关有效实施后续管理，按照“放管服”要求，全民所有制企业资产评估增值相关材料应由改制后的企业留存备查，以减少企业涉税资料报送，减轻企业负担。

（作者： 段文涛）