本案例中，企业通过“买单配票”骗取出口退税226259.79元，稽查局援引《国家税务总局关于查处骗取出口退税案件有关问题的通知》(税总发[2019]122号)对案涉企业进行了处罚，但该文件通过公开途径不可查找，经向国税总局申请，国税总局以该文件为机关内部工作流程方面的内部事务信息为由决定不予公开。那么未被公开的规范性文件到底能否作为行政处罚的依据?《中华人民共和国行政处罚法》明确规定“对违法行为给予行政处罚的规定必须公布；未经公布的，不得作为行政处罚的依据”，可知未经公布的规范性文件不能作为行政处罚的依据。

　　由此引申出另一个问题：规范性文件如何确定是否被公布?对于规范性文件应当如何履行公开发布程序，目前尚无法律统一规定，在(2019)京02行终1743号案中，陕西市场监管局在诉讼中提出三项证据证明案涉的规范性文件已经对外公开发布，分别为国家工商总局内网可查询该文件、百度网可搜索到该文件、《工商行政管理法律适用全书》中收录了该文件，但法院仍然认定以上三点并不能证明该规范性文件已经通过官方渠道对外正式发布。法院认为案涉规范性文件旨在引导各地、各级工商行政管理机关规范行使自由裁量权、统一执法尺度、提高执法的质量和水平。作为内部文件亦可以在行政执法中发挥指引性、参考性的作用，但不应当在行政处罚决定中作为法律依据予以援引和适用。

　　所以在判断一个规范性文件是否公开时，能否在公开途径上查找到由制定机关统一登记、编号、印发的文件只是初步判断的基础，另外还要结合行政执法实践综合看待，如果该规范性文件只是作为内部文件的形式进行印发，仍然不能认定为已对外公开发布。

　　一、违法事实及证据

　　(一)河南某甲实业有限公司于2023年3月从太康县某家具有限公司购进一批木质家具，取得共14份增值税专用发票，金额共计1202017.72元，税额共计156262.28元，价税合计1358280元，上述业务河南某甲实业有限公司于2023年5月25日收到外汇美元金额185005元，同日河南某甲实业有限公司分两次将人民币600000万元、705000万元汇入上游开票单位太康县某家具有限公司对公账户，太康县某家具有限公司于当天将上述两笔款项合计1305000元回流至河南某甲实业有限公司对公账户。

　　上述业务，河南某甲实业有限公司于2023年3月21日向中华人民共和国蛇口海关(深圳)申报出口的货物，名称分别为“木台”“木”数量共计12614千克，出口金额179560美元，已按13%退税率于2023年10月13日取得退税款156262.28元。该批货物于2023年3月27日出口。

　　通过对上述2单的备案单证查看，河南某甲实业有限公司通过让他人提供虚开的增值税发票，并为上述发票匹配了报关单，该笔货物的实际出口人为其他公司，货物与其无任何关联，其备案提单系伪造。河南某甲实业有限公司2单业务是以别人出境的货物虚构成自己出口的货物，并以伪造的提单等资料向深圳蛇口海关申请报关取得了报关单。

　　(二)河南某甲实业有限公司于2022年9月从太康县某家具有限公司购进一批木质家具，取得共6份增值税专用发票，金额共计538442.49元，税额共计69997.51元，价税合计608440元，上述业务河南某甲实业有限公司于2023年1月12日收到外汇美元金额97922元，同日河南某甲实业有限公司分两次将人民币650000万元、10000万元汇入太康县某家具有限公司对公账户，太康县某家具有限公司于当天将上述两笔款项合计660000元回流至河南某甲实业有限公司对公账户。河南某甲实业有限公司于2022年9月13日向中华人民共和国蛇口海关(深圳)申报出口的货物，名称为“木柜”，数量共计12088千克，出口金额79786美元，已按13%退税率于2022年11月17日取得退税款69997.51元。该批货物于2022年9月18日出口。

　　通过对河南某甲实业有限公司提供的海运提单进行核查，该集装箱的托运人并非案涉公司。河南某甲实业有限公司通过让他人提供虚开的增值税发票，并为上述发票匹配了报关单，河南某甲实业有限公司上述单证业务是以别人出境的货物虚构成自己出口的货物，并以伪造的提单等资料向深圳蛇口海关申请报关取得了报关单。

　　相关证据：账簿、记账凭证、出口退税备案资料、资金查控平台交易流水明细表、鄢陵县公安局询问笔录、反向付费合账。

　　二、处罚决定

　　根据《国家税务总局关于查处骗取出口退税案件有关问题的通知》(税总发[2019]122号)“税务机关发现出口企业或者其他单位以下列情形之一的手段骗取出口退税的，按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十六条处理。二、伪造、签订虚假的购销合同，或者以伪造、变造及其他非法手段取得出口报关单、运输单据等有关出口货物劳务、跨境应税行为单据、凭证的。”

   根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十六条“以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，由税务机关追缴其骗取的退税款，并处骗取税款一倍以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税。”

   《国家税务总局关于停止骗取出口退税企业办理出口退税有关问题的通知》(国税发[2008]32号)第一条第二项“骗取国家出口退税款5万元以上不满50万元的，可以停止为其办理出口退税一年以上一年半以下。”参照《河南省税务行政处罚裁量基准》第20条“对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税。骗取税款5万元以上不超过50万元的，并处骗取税款1倍以上2倍以下的罚款，可以停止为其办理出口退税一年以上一年半以下。”之规定，追缴河南某甲实业有限公司已退税款增值税合计226259.79元，并对河南某甲实业有限公司处以2倍罚款452519.58元。对河南某甲实业有限公司停止办理出口退税。

来源：税屋网