石化行业过票、变票的不法本质

一、石化行业过票、变票的现状由于“金税三期”税收系统的逐渐完善，近年来，石化行业过票、变票引起的虚开增值税专用发票罪案件井喷式爆发。成品油生产企业为逃避消费税，通过各种开票公司，在没有实际货物买卖的情况下，将化工产品等消费税非应税产品变更为成品油等消费税应税产品，向成品油生产企业开具增值税专用发票的行为。在此类案件中，成品油生产企业和开票公司之间形成一个发票循环的闭环: 成品油生产企业购进成品油加工原材料化工产品，通过多家开票公司循环开具增值税专用发票。在其中某一个环节，开票公司将化工产品变更为成品油，最后向成品油生产企业开具成品油增值税发票。最终，成品油生产企业购买的是化工产品，而收取的却是成品油的增值税专用发票。在这个循环开票的环节中，没有真实交易而只是开具增值税专用发票的行为，称为过票，过票只是为了掩盖变票（改变产品名称）。

二、变票的目的在于偷逃消费税而非虚抵增值税消费税是对我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，就其销售额或销售数量，在特定环节征收的一种税。简单地说，就是对特定的消费品和消费行为征收的一种税。消费税征税环节具有单一性，我国消费税原则上在生产（进口）环节征收（例外情况只有卷叶的商业批发环节征收和金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品、超豪华小汽车的零售环节征收）。成品油属于消费税税目之一，包括汽油、柴油、航空煤油、石脑油、溶剂油、润滑油、燃料油七个子目，在生产和进口环节征收，即炼化企业是消费税的纳税义务人，而经销成品油的贸易企业不是消费税的纳税义务人。增值税属于流转税、价外税，其实际税负通常会由商品的销售方转嫁给购买方。购买方在整体承担了商品的增值税税负后即取得对国家的税收债权，对未增值部分可以继续向后手购买方转嫁，实际上是仅对商品再流转环节的增值部分纳税。在商品贸易中，各环节供应商按照交易数量、金额如实开具增值税专用发票，其正常申报抵扣增值税进项税额的行为不会造成国家增值税税款的损失。就变票交易而言，整个交易环节存在真实的货物来源，每一个环节的公司都是按照合同约定的价格和数量取得和开具发票，不存在错开、多开等情形，各交易主体分别按照交易的真实数量、金额申报缴纳了增值税，各主体将获取的增值税进项发票进行抵扣的行为均不会造成增值税税款的流失。因此，变票交易的目的并不在于虚抵增值税款。但是，炼化企业通过变票交易将化工原料的发票变名为成品油发票，能够偷逃消费税，造成国家税款损失。因为按税法规定，为了避免重复征税，用外购已纳消费税的应税消费品连续生产的应税消费品计算征收消费税时，按当期生产领用数量计算准予扣除的外购的应税消费品已纳的消费税税款。外购应税消费品已纳税款扣除范围即包括外购已税汽油、柴油、石脑油、燃料油、润滑油为原料生产的应税成品油。由于变票的目的在于偷逃消费税而非虚抵增值税，所以石化行业的变票交易行为一般由炼化企业主导，中间环节过票、变票的商贸企业利润主要是来源于油品的进销差价，一吨油加价几十元不等，变票企业的利润会稍微高于过票企业。因此，从整个交易链条及交易目的来看，变票交易的绝大多数非法利益归属和交易主导权不在贸易企业而在炼化企业。

三、变票交易构成逃税罪而非虚开增值税专用发票罪《刑法》第 205 条规定的三种发票，都是可以用于抵扣税款的发票。因此，虚开增值税专用发票的目的不是抵扣税款而是偷逃国家其他税款的行为，不能构成虚开增值税专用发票罪，而应当以逃税罪论处。在过票、变票案件中，行为人并没有采用抵扣的方式骗取国家税款，换言之，国家税款的损失并不是通过虚开的增值税专用发票抵扣税款实现的，而是利用过票、变票，将应当缴纳消费税的应税产品改变为只缴纳增值税的应税产品，从而少缴消费税以此达到逃税目的。在这种情况下，过票、变票只是偷逃消费税的手段行为，这一手段行为并不构成虚开增值税专用发票罪，而是逃税罪的共犯行为。整个交易链条中，炼化企业非法获取税收利益，逃避缴纳消费税税款，是非法利益的获得者，且在整个交易过程中发挥主导作用，属于逃税罪的正犯，应当按照《刑法》第 201 条的规定追究炼化企业及其相关责任人逃税罪的刑事责任。中间环节的过票、变票等商贸企业为炼化企业获得成品油增值税专用发票偷逃消费税，仅起到帮助作用，应当以逃税罪的帮助犯追究各被告人的刑事责任。